Zarządzanie uti dominus i ustalenie podatkowe: analiza Sądu Kasacyjnego w postanowieniu nr 28971/2025

W złożonym krajobrazie włoskiego prawa podatkowego, granica między legalnym zarządzaniem spółką kapitałową a instrumentalnym wykorzystaniem jej do celów unikania opodatkowania jest często przedmiotem gorących sporów. Niedawne orzeczenie Sądu Kasacyjnego, postanowienie nr 28971 z dnia 3 listopada 2025 r., ponownie rzuca światło na postać zarządcy uti dominus, czyli osoby, która faktycznie zarządza spółką tak, jakby była jej absolutnym właścicielem, oraz na poważne konsekwencje podatkowe, które z tego wynikają w zakresie podatków dochodowych i VAT.

Podstawienie i przeniesienie dochodu

Sprawa rozpatrywana przez Sąd Najwyższy dotyczy zarzutu wniesionego przez Administrację Finansową wobec D. D., oskarżonego o zarządzanie spółką kapitałową w taki sposób, aby stanowiła ona jedynie przykrywkę dla jego osobistej działalności. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, gdy spółka jest całkowicie podporządkowana osobie podstawionej, dochodzi do przeniesienia dochodu z działalności gospodarczej: zyski formalnie przypisane spółce są prawnie przypisywane faktycznemu zarządcy, jako rzeczywistemu posiadaczowi tych kwot.

W kwestii ustalenia podatku VAT i podatków dochodowych, zgodnie z art. 37 ust. 3 dekretu Prezydenta Republiki nr 600 z 1973 r., wobec osoby, która zarządzała uti dominus spółką kapitałową, następuje przeniesienie dochodu z działalności gospodarczej i związanych z nim podatków, jako faktycznego posiadacza dochodu spółki podstawionej, a ponadto powstaje stosunek zlecenia bez przedstawicielstwa, w którym zleceniobiorcą jest zarządca uti dominus, a zleceniodawcą jest spółka. W związku z tym, jeśli usługi, w których pierwszy uczestniczył w imieniu drugiego, podlegają VAT, stosunek prawny między zleceniobiorcą a spółką podstawioną również podlega VAT, a na administracji finansowej spoczywa ciężar udowodnienia, nawet tylko na podstawie poszlak, całkowite podporządkowanie spółki podstawionej osobie podstawionej, a na podatniku – ciężar udowodnienia przeciwnie braku podstawienia lub braku otrzymania dochodów od podmiotu podstawionego.

Ta zasada wyjaśnia fundamentalną kwestię: prawo nie zatrzymuje się na formalnym pozorze. Jeśli osoba działa jako dominus, prawo podatkowe uznaje ją za faktycznego odbiorcę dochodu. Interesujące jest techniczne odniesienie do zlecenia bez przedstawicielstwa (zgodnie z art. 1705 Kodeksu Cywilnego), które służy uzasadnieniu opodatkowania również w zakresie VAT od stosunków wewnętrznych między zarządcą a spółką-przykrywką, zapewniając, że cały łańcuch wartości jest prawidłowo opodatkowany.

Ciężar dowodu między domniemaniami a dowodami przeciwnymi

Kluczowym aspektem postanowienia nr 28971/2025 jest podział ciężaru dowodu. Nie jest to łatwe zadanie dla fiskusa, ale także dla podatnika, który zamierza bronić się przed takimi zarzutami. Sąd jasno określa kroki niezbędne do legalizacji ustalenia podatkowego:

• Administracja Finansowa: musi udowodnić, również za pomocą prostych domniemań (poważnych, precyzyjnych i zgodnych poszlak zgodnie z art. 2727 Kodeksu Cywilnego), że spółka była całkowicie podporządkowana zarządcy i pozbawiona własnej autonomii zarządczej.
• Podatnik: ma obowiązek przedstawić dowód przeciwny, wykazując, że nie doszło do żadnego fikcyjnego podstawienia, że spółka działała autonomicznie lub że, nawet jeśli doszło do faktycznego zarządzania, on faktycznie nie otrzymał kwestionowanych dochodów.

Ta struktura dowodowa opiera się na ogólnej zasadzie ciężaru dowodu określonej w art. 2697 Kodeksu Cywilnego, dostosowanej do potrzeb zwalczania unikania opodatkowania przewidzianych w art. 37 dekretu Prezydenta Republiki nr 600 z 1973 r.

Wnioski dotyczące odpowiedzialności faktycznego zarządcy

Decyzja Sądu Najwyższego potwierdza zasadę przejrzystości materialnej: osoba, która sprawuje faktyczną kontrolę i czerpie korzyści ekonomiczne z działalności, nie może ukrywać się za zasłoną osobowości prawnej spółki w celu unikania opodatkowania. Dla faktycznych zarządców ryzyko to nie tylko sankcja administracyjna, ale całkowite przeliczenie ich osobistego dochodu według stawek często znacznie wyższych niż stawki spółki. Niniejsze postanowienie stanowi ostrzeżenie dla każdego, kto działa na rynku za pośrednictwem struktur spółek pozbawionych rzeczywistej autonomii decyzyjnej, potwierdzając, że faktyczne posiadanie dochodu zawsze przeważa nad zastosowaną formą prawną.