การจัดการในฐานะเจ้าของที่แท้จริง (uti dominus) และการประเมินภาษี: การวิเคราะห์ของศาลฎีกาในคำสั่งที่ 28971/2025

ในภูมิทัศน์ที่ซับซ้อนของกฎหมายภาษีของอิตาลี เส้นแบ่งระหว่างการจัดการบริษัทจำกัดอย่างถูกกฎหมายและการใช้บริษัทดังกล่าวเพื่อวัตถุประสงค์ในการหลีกเลี่ยงภาษีมักเป็นประเด็นของการโต้แย้งที่รุนแรง คำตัดสินล่าสุดของศาลฎีกา คำสั่งที่ 28971 ลงวันที่ 3 พฤศจิกายน 2025 ได้ให้ความกระจ่างอีกครั้งเกี่ยวกับบทบาทของผู้จัดการในฐานะเจ้าของที่แท้จริง (uti dominus) ซึ่งหมายถึงผู้ที่บริหารจัดการบริษัทเสมือนเป็นเจ้าของโดยสมบูรณ์ และผลกระทบทางภาษีที่ร้ายแรงซึ่งเกิดขึ้นในแง่ของภาษีเงินได้และภาษีมูลค่าเพิ่ม

การสอดแทรกและการโอนรายได้

คดีที่พิจารณาโดยศาลสูงสุดเกี่ยวข้องกับการโต้แย้งที่ยื่นโดยกรมสรรพากรต่อ D. D. ซึ่งถูกกล่าวหาว่าบริหารจัดการบริษัทจำกัดในลักษณะที่ทำให้บริษัทเป็นเพียงฉากบังหน้าสำหรับกิจกรรมส่วนตัวของเขา ตามแนวทางที่ได้รับการยอมรับ เมื่อบริษัทถูกใช้เพื่อประโยชน์ของบุคคลที่สอดแทรก จะเกิดการโอนรายได้ของธุรกิจ: กำไรที่ถูกกำหนดอย่างเป็นทางการให้กับบริษัทจะถูกโอนตามกฎหมายให้กับผู้จัดการที่แท้จริง เนื่องจากเป็นผู้ครอบครองเงินดังกล่าวอย่างแท้จริง

ในเรื่องของการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มและภาษีเงินได้ ตามมาตรา 37 วรรค 3 ของกฎหมายว่าด้วยการจัดเก็บภาษีเงินได้ (d.P.R.) ฉบับที่ 600 ปี 1973 สำหรับบุคคลที่ได้บริหารจัดการบริษัทจำกัดในฐานะเจ้าของที่แท้จริง (uti dominus) จะมีการโอนรายได้ของธุรกิจและภาษีที่เกี่ยวข้อง ซึ่งถือเป็นผู้ครอบครองรายได้ของบริษัทที่สอดแทรกอย่างแท้จริง นอกจากนี้ จะมีการจัดตั้งความสัมพันธ์ของตัวแทนโดยไม่มีอำนาจในการเป็นตัวแทน โดยผู้รับมอบอำนาจคือผู้จัดการในฐานะเจ้าของที่แท้จริง (uti dominus) และผู้มอบอำนาจคือบริษัท ดังนั้น หากการให้บริการที่บุคคลแรกได้เข้าร่วมในนามของบุคคลหลังต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ความสัมพันธ์ทางกฎหมายระหว่างผู้รับมอบอำนาจและบริษัทที่สอดแทรกก็จะต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มด้วย โดยกรมสรรพากรมีภาระหน้าที่ในการพิสูจน์ แม้เพียงโดยอ้อม ว่าบริษัทที่สอดแทรกถูกใช้เพื่อประโยชน์ของผู้สอดแทรกทั้งหมด และผู้เสียภาษีมีภาระหน้าที่ในการพิสูจน์ตรงกันข้ามว่าไม่มีการสอดแทรก หรือไม่มีการรับรายได้จากผู้สอดแทรก

คำกล่าวนี้ชี้แจงประเด็นสำคัญ: กฎหมายไม่ได้หยุดเพียงแค่รูปลักษณ์ภายนอก หากบุคคลใดบุคคลหนึ่งกระทำการในฐานะเจ้าของที่แท้จริง กฎหมายภาษีจะรับรู้ว่าบุคคลนั้นเป็นผู้รับรายได้ที่แท้จริง การอ้างอิงทางเทคนิคถึงสัญญาตัวแทนโดยไม่มีอำนาจในการเป็นตัวแทน (ตามมาตรา 1705 ของประมวลกฎหมายแพ่ง) เป็นสิ่งที่น่าสนใจ ซึ่งใช้เพื่ออธิบายการเก็บภาษีสำหรับภาษีมูลค่าเพิ่มในความสัมพันธ์ภายในระหว่างผู้จัดการและบริษัทฉากบังหน้า เพื่อให้แน่ใจว่าห่วงโซ่คุณค่าทั้งหมดได้รับการเก็บภาษีอย่างถูกต้อง

ภาระการพิสูจน์ระหว่างการสันนิษฐานและการพิสูจน์ตรงกันข้าม

ประเด็นสำคัญของคำสั่งที่ 28971/2025 เกี่ยวข้องกับการกระจายภาระการพิสูจน์ ไม่ใช่เรื่องง่ายสำหรับหน่วยงานจัดเก็บภาษี แต่ก็ไม่ใช่เรื่องง่ายสำหรับผู้เสียภาษีที่ต้องการปกป้องตนเองจากการกล่าวหาดังกล่าว ศาลได้ระบุขั้นตอนที่จำเป็นเพื่อให้การประเมินภาษีถูกต้องตามกฎหมายอย่างชัดเจน:

• กรมสรรพากร: ต้องพิสูจน์ แม้จะผ่านการสันนิษฐานอย่างง่าย (ข้อบ่งชี้ที่ร้ายแรง แม่นยำ และสอดคล้องกัน ตามมาตรา 2727 ของประมวลกฎหมายแพ่ง) ว่าบริษัทถูกใช้เพื่อประโยชน์ของผู้จัดการทั้งหมดและขาดความเป็นอิสระในการบริหารจัดการของตนเอง
• ผู้เสียภาษี: มีภาระหน้าที่ในการพิสูจน์ตรงกันข้าม โดยแสดงให้เห็นว่าไม่มีการสอดแทรกปลอม บริษัทดำเนินการอย่างอิสระ หรือแม้ว่าจะมีการจัดการโดยพฤตินัย แต่ตนเองก็ไม่ได้รับรายได้ที่ถูกโต้แย้งจริง

โครงสร้างการพิสูจน์นี้ตั้งอยู่บนหลักการทั่วไปของภาระการพิสูจน์ที่กำหนดไว้ในมาตรา 2697 ของประมวลกฎหมายแพ่ง ซึ่งปรับให้เข้ากับความต้องการในการต่อสู้กับการหลีกเลี่ยงภาษีตามที่กำหนดไว้ในมาตรา 37 ของกฎหมายว่าด้วยการจัดเก็บภาษีเงินได้ (d.P.R.) ฉบับที่ 600 ปี 1973

ข้อสรุปเกี่ยวกับความรับผิดของผู้จัดการโดยพฤตินัย

การตัดสินของศาลสูงสุดยืนยันหลักการของความโปร่งใสที่แท้จริง: ผู้ที่ควบคุมอย่างมีประสิทธิภาพและได้รับผลประโยชน์ทางเศรษฐกิจจากกิจกรรม ไม่สามารถซ่อนตัวอยู่เบื้องหลังฉากบังหน้าของสถานะทางกฎหมายของบริษัทเพื่อหลีกเลี่ยงภาษี สำหรับผู้บริหารโดยพฤตินัย ความเสี่ยงไม่ใช่เพียงแค่การลงโทษทางปกครอง แต่เป็นการคำนวณรายได้ส่วนบุคคลใหม่ทั้งหมดด้วยอัตราภาษีที่มักจะสูงกว่าอัตราภาษีของบริษัทมาก คำสั่งนี้เป็นคำเตือนสำหรับทุกคนที่ดำเนินธุรกิจผ่านโครงสร้างบริษัทที่ขาดความเป็นอิสระในการตัดสินใจที่แท้จริง โดยยืนยันว่าความเป็นจริงของการครอบครองรายได้นั้นมีเหนือกว่ารูปแบบทางกฎหมายที่ใช้เสมอ