TOSAP και Παραχωρησιούχοι: Ο Άρειος Πάγος διευκρινίζει την απαλλαγή με τη Διάταξη υπ' αριθμ. 16864/2025

Το ιταλικό φορολογικό τοπίο είναι συχνά γεμάτο αποχρώσεις και ερμηνείες που καθιστούν τη σωστή εφαρμογή των κανόνων μια πραγματική πρόκληση. Ένα χαρακτηριστικό παράδειγμα μας προσφέρεται από μια πρόσφατη απόφαση του Αρείου Πάγου, τη Διάταξη υπ' αριθμ. 16864 της 23ης Ιουνίου 2025. Αυτή η απόφαση, η οποία απέρριψε προσφυγή κατά της απόφασης της Περιφερειακής Φορολογικής Επιτροπής του Τμήματος του Τάραντα της 21ης Νοεμβρίου 2022, επικεντρώνεται σε μια συγκεκριμένη και πρακτικά πολύ σημαντική πτυχή: την απαλλαγή από τον Φόρο Κατάληψης Δημοσίων Χώρων και Εκτάσεων (TOSAP) για τους παραχωρησιούχους δημοσίων έργων. Ας δούμε μαζί το νόημα και τις επιπτώσεις αυτής της σημαντικής διατύπωσης.

Η Υπόθεση ενώπιον του Αρείου Πάγου: TOSAP και Δημόσια Έργα

Το ζήτημα που εξέτασε ο Άρειος Πάγος αφορούσε, συνοπτικά, τον ισχυρισμό ενός παραχωρησιούχου (στην προκειμένη περίπτωση, μιας εταιρείας που ταυτοποιείται με τα αρχικά Μ.) ότι δικαιούται την απαλλαγή TOSAP, η οποία κανονικά επιφυλάσσεται για το Κράτος και άλλους δημόσιους φορείς. Η διαφορά έφερνε αντιμέτωπους τους Μ. και έναν φορέα Δ., αντιπροσωπεύοντας μια τυπική διαμάχη σε θέματα τοπικών φόρων. Η κατάληψη δημόσιων χώρων ήταν λειτουργική για την κατασκευή και διαχείριση ενός έργου κοινής ωφέλειας, συγκεκριμένα ενός τμήματος αυτοκινητιστικού δικτύου με υπερυψωμένη γέφυρα. Το κεντρικό ερώτημα ήταν: μπορεί μια παραχωρησιούχος εταιρεία, η οποία κατασκευάζει και διαχειρίζεται ένα δημόσιο έργο κρατικής ιδιοκτησίας, να απολαύσει της φορολογικής απαλλαγής που προβλέπεται για το ίδιο το Κράτος;

Ο Άρειος Πάγος, με τη Διάταξή του, απάντησε με σαφή και κατηγορηματικό τρόπο, εδραιώνοντας μια κατεύθυνση που είχε ήδη εκφραστεί σε προηγούμενες αποφάσεις. Ο πυρήνας της απόφασης έγκειται στην ερμηνεία του άρθρου 49, παραγράφου 1, στοιχείου α), του Νομοθετικού Διατάγματος υπ' αριθμ. 507 του 1993, βασικού κανόνα σε θέματα TOSAP.

Σχετικά με τον φόρο κατάληψης δημόσιων χώρων και εκτάσεων (TOSAP), η απαλλαγή που προβλέπεται για το Κράτος και τους άλλους φορείς από το άρθρο 49, παράγραφος 1, στοιχείο α), του π.δ. 507/1993, προϋποθέτει ότι η κατάληψη, ως προϋπόθεση του φόρου, αποδίδεται στον απαλλασσόμενο φορέα, οπότε, στην περίπτωση κατάληψης χώρων που ανήκουν στο δημόσιο κτήμα ή στο μη διαθέσιμο περιουσιακό στοιχείο του Κράτους από παραχωρησιούχο εταιρεία για την κατασκευή και διαχείριση δημοσίου έργου (στην προκειμένη περίπτωση, τμήμα αυτοκινητιστικού δικτύου που περιλαμβάνει υπερυψωμένη γέφυρα), η απαλλαγή δεν της αναλογεί, καθώς αυτή είναι που εκτελεί την κατασκευή του έργου και την οικονομική και λειτουργική του διαχείριση, χωρίς να έχει σημασία το γεγονός ότι το έργο είναι ιδιοκτησίας του Κράτους, στο οποίο θα επιστρέψει η διαχείριση μετά το πέρας της παραχώρησης.

Αυτή η μέγιστη σημασία είναι θεμελιώδης. Μας λέει ότι η απαλλαγή από την TOSAP δεν συνδέεται με τη δημόσια φύση του έργου ή την τελική ιδιοκτησία του αγαθού, αλλά μάλλον με τον φορέα που υλικά και λειτουργικά καταλαμβάνει τον χώρο. Εάν η κατάληψη αποδίδεται σε ιδιώτη φορέα, έστω και παραχωρησιούχο δημοσίου έργου, η απαλλαγή δεν εφαρμόζεται. Ο Άρειος Πάγος τονίζει ότι η παραχωρησιούχος εταιρεία είναι ο εκτελεστής της κατασκευής και ο οικονομικός και λειτουργικός διαχειριστής του έργου, αναλαμβάνοντας τους κινδύνους και τα οφέλη της δραστηριότητας. Το γεγονός ότι το έργο είναι ιδιοκτησίας του Κράτους και ότι η διαχείριση θα επιστρέψει στο Κράτος μετά το πέρας της παραχώρησης είναι αδιάφορο για την εφαρμογή του φόρου.

Νομική Βάση και Προηγούμενες Νομολογίες

Η απόφαση του Αρείου Πάγου βασίζεται σε αυστηρή ερμηνεία του άρθρου 49, παραγράφου 1, στοιχείου α), του Π.Δ. υπ' αριθμ. 507/1993. Αυτός ο κανόνας ορίζει την απαλλαγή για τις καταλήψεις που πραγματοποιούνται από το Κράτος, τις Περιφέρειες, τις Επαρχίες, τους Δήμους και τους συνεταιρισμούς τους, καθώς και από δημόσιους φορείς του άρθρου 87 του Π.Δ. υπ' αριθμ. 602/1973. Το κρίσιμο σημείο είναι ότι η κατάληψη πρέπει να είναι άμεσα συνδεδεμένη με αυτούς τους φορείς. Στην περίπτωση παραχώρησης, η κατάληψη αποδίδεται στον παραχωρησιούχο, ο οποίος ενεργεί στο όνομά του, έστω και για δημόσιο συμφέρον.

Αυτή η θέση δεν είναι νέα. Ο Άρειος Πάγος επικαλέστηκε σύμφωνες προηγούμενες αποφάσεις, όπως η απόφαση υπ' αριθμ. 11886 του 2017, η οποία είχε ήδη σκιαγραφήσει αυτή την αρχή. Άλλες αποφάσεις, όπως η υπ' αριθμ. 2164 του 2024 και η υπ' αριθμ. 15010 του 2023, αν και όχι άμεσα σύμφωνες, συνέβαλαν στον καθορισμό του ερμηνευτικού πλαισίου σε θέματα φόρων και υποκειμένων.

Το επιχείρημα του Αρείου Πάγου ευθυγραμμίζεται με μια οπτική που διακρίνει σαφώς μεταξύ της ιδιοκτησίας του αγαθού και της κυριότητας της δραστηριότητας κατάληψης και διαχείρισης. Ο παραχωρησιούχος, βάσει της σύμβασης παραχώρησης (που ρυθμιζόταν τότε από το Π.Δ. υπ' αριθμ. 163/2006, άρθρο 143, και σήμερα από τον νέο Κώδικα Δημοσίων Συμβάσεων), αναλαμβάνει την ευθύνη της κατασκευής και διαχείρισης του έργου, με τις σχετικές επιβαρύνσεις και οφέλη. Σε αυτό το πλαίσιο, η κατάληψη δημόσιου εδάφους δεν είναι ενέργεια του Κράτους, αλλά δραστηριότητα που ασκείται από τον παραχωρησιούχο για την επιδίωξη των δικών του συμβατικών και επιχειρηματικών σκοπών, έστω και στο πλαίσιο μιας δημόσιας υπηρεσίας.

Πρακτικές Επιπτώσεις για Παραχωρησιούχους και Τοπικούς Φορείς

Οι συνέπειες αυτής της διάταξης είναι σημαντικές:

• Για τους Παραχωρησιούχους: Πρέπει να θεωρούν την TOSAP ως ένα συνηθισμένο κόστος της δραστηριότητάς τους, μη μπορώντας να βασίζονται στην κρατική απαλλαγή. Αυτό επηρεάζει τον οικονομικό σχεδιασμό και τη διαμόρφωση των προσφορών στους διαγωνισμούς.
• Για τους Τοπικούς Φορείς: Η απόφαση ενισχύει την ικανότητά τους για επιβολή και είσπραξη της TOSAP ακόμη και παρουσία δημοσίων έργων που κατασκευάζονται μέσω παραχώρησης, διασφαλίζοντας βέβαιες εισπράξεις και σαφή εφαρμογή.
• Αρχή της «Υποκειμενικότητας» του Φόρου: Επαναβεβαιώνεται η αρχή ότι ο φόρος επιβαρύνει αυτόν που πραγματικά εκπληρώνει την φορολογική προϋπόθεση, δηλαδή την κατάληψη, ανεξάρτητα από τον τελικό δημόσιο σκοπό του έργου.

Συμπεράσματα

Η Διάταξη υπ' αριθμ. 16864 του 2025 του Αρείου Πάγου αντιπροσωπεύει ένα σταθερό σημείο στην ερμηνεία των απαλλαγών TOSAP για τους παραχωρησιούχους δημοσίων έργων. Επιβεβαιώνει ότι η κυριότητα της κατάληψης είναι το καθοριστικό κριτήριο για την εφαρμογή της απαλλαγής, αποκλείοντας ότι οι παραχωρησιούχοι μπορούν να επωφεληθούν από ένα ευνοϊκό φορολογικό καθεστώς που επιφυλάσσεται για τους δημόσιους φορείς. Αυτή η σαφήνεια είναι θεμελιώδης για όλους τους φορείς του κλάδου, τόσο δημόσιους όσο και ιδιωτικούς, και συμβάλλει σε μεγαλύτερη βεβαιότητα του φορολογικού δικαίου σε έναν τόσο ευαίσθητο τομέα όπως οι υποδομές και οι δημόσιες υπηρεσίες. Είναι μια υπενθύμιση να αξιολογούνται προσεκτικά οι φορολογικές επιβαρύνσεις από τις φάσεις σχεδιασμού και διαπραγμάτευσης των συμβάσεων παραχώρησης.