TOSAP与特许经营商：最高法院通过第16864/2025号令明确豁免规定
意大利的税收环境常常充斥着细微差别和不同的解释，这使得正确适用法律成为一项真正的挑战。最高法院最近的一项裁决，即2025年6月23日的第16864号令，为我们提供了一个鲜明的例子。这项判决驳回了一项针对塔兰托分庭地区税务委员会2022年11月21日裁决的上诉，该裁决集中讨论了一个具体且具有高度实践意义的问题：公共工程特许经营商免缴公共空间和区域占用税（TOSAP）的规定。让我们一起来看看这项重要裁决的含义和影响。
最高法院审理的案件：TOSAP与公共工程
最高法院审查的问题，简而言之，涉及一名特许经营者（在本案中，是一家以首字母M.标识的公司）要求享受通常保留给国家和其他公共机构的TOSAP豁免。这场诉讼涉及M.与D.之间的争议，代表了地方税收领域的典型纠纷。公共空间的占用是为了建设和管理一项具有公共用途的工程，特别是高速公路的一部分，包括一座高架桥。核心问题是：一家建设和管理国家所有公共工程的特许经营公司，是否可以享受国家本身享有的税收豁免？
最高法院在其命令中给出了一个清晰而明确的答复，巩固了其先前判决的立场。该裁决的核心在于对1993年第507号法令第49条第1款a项的解释，该条款是TOSAP的主要法律依据。
关于公共空间和区域占用税（TOSAP），根据1993年第507号法令第49条第1款a项为国家和其他机构提供的豁免，要求作为税收前提的占用必须归属于被豁免的主体。因此，在特许经营商为建设和管理公共工程（在本案中，包括一座高架桥的高速公路部分）而占用属于国家国有财产或不可处分财产的区域的情况下，特许经营商无权享受豁免，因为是特许经营商负责工程的建设及其经济和功能性管理，而工程最终归国家所有并在特许经营期满后归还给国家，这与税收适用无关。
这一判决至关重要。它告诉我们，TOSAP的豁免与工程的公共性质或最终财产所有权无关，而与实际和功能性占用空间的主体有关。如果占用归属于私人主体，即使是公共工程的特许经营商，豁免也不适用。最高法院强调，特许经营商是工程建设的执行者以及工程的经济和功能性管理者，承担着活动的风险和收益。工程归国家所有以及管理将在特许经营期满后归还给国家的事实，对于税收的适用而言是无关紧要的。
法律依据和先前的判例
最高法院的裁决基于对1993年第507号法令第49条第1款a项的严格解释。该条款规定，国家、大区、省、市及其联合体以及1973年第602号总统令第87条所指的公共机构进行的占用享有豁免。关键在于占用必须直接归属于这些主体。在特许经营的情况下，占用归属于特许经营商，特许经营商以自己的名义行事，即使是为了公共利益。
这一立场并非新颖。法院引用了符合此原则的先例，例如2017年第11886号判决，该判决已经确立了这一原则。其他判决，如2024年第2164号和2023年第15010号，虽然不完全相同，但也为税收和纳税人方面的解释框架做出了贡献。
最高法院的论证符合一种区分财产所有权与占用和管理活动所有权之间明确区别的观点。特许经营商根据特许经营合同（当时由2006年第163号法令第143条规定，现由新的《公共合同法典》规定）承担工程建设和管理的责任，以及相关的成本和收益。在这种情况下，占用公共土地不是国家的行为，而是特许经营商为实现其合同和商业目标而进行的活动，尽管是在公共服务范围内。
对特许经营商和地方政府的实际影响
这项裁决的后果是显著的：
- 对于特许经营商： 他们必须将TOSAP视为其活动的常规成本，不能指望国家豁免。这会影响财务规划以及在招标中报价的制定。
- 对于地方政府： 该判决加强了他们对通过特许经营建设的公共工程征收和收取TOSAP的能力，确保了确定的收入和明确的适用性。
- 税收“主体性”原则： 重申了税收适用于实际构成征税前提（即占用）的主体的原则，而与工程的最终公共目的无关。
结论
最高法院2025年第16864号令代表了对公共工程特许经营商TOSAP豁免规定的解释的一个确定点。它确认占用所有权是适用豁免的决定性标准，排除了特许经营商可以享受保留给公共机构的优惠税收待遇的可能性。这种清晰度对于所有公共和私营部门的运营商都至关重要，并有助于在基础设施和服务等敏感领域提高税收法律的确定性。这是一个警示，要求在特许经营合同的设计和谈判阶段就仔细评估税收负担。
