TOSAP et Concessionnaires : La Cassation clarifie l'exonération avec l'Ordonnance n° 16864/2025

Le paysage fiscal italien est souvent parsemé de nuances et d'interprétations qui rendent l'application correcte des normes un véritable défi. Un exemple frappant nous est offert par une récente décision de la Cour de Cassation, l'Ordonnance n° 16864 du 23 juin 2025. Cet arrêt, qui a rejeté un recours contre la décision de la Commission Tributaire Régionale de la Section Détachée de Tarente du 21 novembre 2022, se concentre sur un aspect spécifique et de grande importance pratique : l'exonération de la Taxe pour l'Occupation d'Espaces et d'Aires Publiques (TOSAP) pour les concessionnaires d'ouvrages publics. Voyons ensemble la signification et les implications de cette importante déclaration.

Le Cas Soumis à la Cassation : TOSAP et Ouvrages Publics

La question examinée par la Cour Suprême concernait, en résumé, la prétention d'un sujet concessionnaire (dans le cas d'espèce, une société identifiée par les initiales M.) de bénéficier de l'exonération TOSAP, normalement réservée à l'État et aux autres entités publiques. Le litige opposait M. à un sujet D., représentant une controverse typique en matière de taxes locales. L'occupation d'espaces publics était fonctionnelle à la réalisation et à la gestion d'un ouvrage d'utilité publique, spécifiquement un tronçon de réseau autoroutier avec un viaduc surélevé. La question centrale était : une société concessionnaire, qui réalise et gère un ouvrage public appartenant à l'État, peut-elle bénéficier de l'exonération fiscale prévue pour l'État lui-même ?

La Cour de Cassation, par son Ordonnance, a répondu de manière claire et nette, consolidant un courant déjà exprimé dans des décisions antérieures. Le cœur de la décision réside dans l'interprétation de l'article 49, alinéa 1, lettre a), du Décret Législatif n° 507 de 1993, norme clé en matière de TOSAP.

En matière de taxe pour l'occupation d'espaces et d'aires publiques (TOSAP), l'exonération prévue pour l'État et les autres entités par l'art. 49, alinéa 1, lett. a), du d.lgs. n° 507 de 1993, postule que l'occupation, en tant que présupposé de la taxe, soit attribuable au sujet exonéré, de sorte que, dans le cas d'occupation d'espaces relevant du domaine public ou du patrimoine indisponible de l'État par une société concessionnaire pour la réalisation et la gestion d'un ouvrage public (dans le cas d'espèce, un tronçon de réseau autoroutier incluant un viaduc surélevé), celle-ci ne bénéficie pas de l'exonération car c'est elle qui exécute la construction de l'ouvrage et sa gestion économique et fonctionnelle, sans que le fait que l'ouvrage appartienne à l'État, auquel la gestion reviendra au terme de la concession, n'ait aucune importance.

Cette maxime est d'une importance fondamentale. Elle nous dit que l'exonération de la TOSAP n'est pas liée à la nature publique de l'ouvrage ou à la propriété finale du bien, mais plutôt au sujet qui occupe matériellement et fonctionnellement l'espace. Si l'occupation est attribuable à un sujet privé, même concessionnaire d'un ouvrage public, l'exonération ne s'applique pas. La Cassation souligne que la société concessionnaire est l'exécutant de la construction et le gestionnaire économique et fonctionnel de l'ouvrage, assumant sur elle les risques et les bénéfices de l'activité. Le fait que l'ouvrage appartienne à l'État et que la gestion revienne à l'État au terme de la concession est sans incidence aux fins de l'application de la taxe.

Le Fondement Juridique et les Précédents Jurisprudentiels

La décision de la Cassation se fonde sur une interprétation rigoureuse de l'article 49, alinéa 1, lettre a), du D.Lgs. n° 507/1993. Cette norme établit l'exonération pour les occupations effectuées par l'État, les Régions, les Provinces, les Communes et leurs consortiums, ainsi que par les entités publiques visées à l'art. 87 du DPR n° 602/1973. Le point clé est que l'occupation doit être directement imputable à ces sujets. Dans le cas d'une concession, l'occupation est imputable au concessionnaire, qui agit en son nom propre, même si c'est pour un intérêt public.

Cette position n'est pas nouvelle. La Cour a rappelé des précédents conformes, comme la sentence n° 11886 de 2017, qui avait déjà défini ce principe. D'autres décisions, comme la n° 2164 de 2024 et la n° 15010 de 2023, bien que non directement conformes, ont contribué à définir le cadre interprétatif en matière de taxes et de sujets passifs.

L'argumentation de la Cassation s'aligne avec une vision qui distingue clairement entre la propriété du bien et la titularité de l'activité d'occupation et de gestion. Le concessionnaire, en vertu du contrat de concession (réglementé à l'époque par le D.Lgs. n° 163/2006, art. 143, et aujourd'hui par le nouveau Code des Marchés Publics), assume la responsabilité de la réalisation et de la gestion de l'ouvrage, avec les charges et bénéfices afférents. Dans ce contexte, l'occupation de sol public n'est pas une action de l'État, mais une activité exercée par le concessionnaire pour poursuivre ses propres fins contractuelles et entrepreneuriales, bien que dans le cadre d'un service public.

Implications Pratiques pour les Concessionnaires et les Collectivités Locales

Les conséquences de cette ordonnance sont significatives :

• Pour les Concessionnaires : Ils doivent considérer la TOSAP comme un coût ordinaire de leur activité, ne pouvant compter sur l'exonération étatique. Cela impacte la planification financière et la formulation des offres dans les appels d'offres.
• Pour les Collectivités Locales : La sentence renforce leur capacité d'imposition et de recouvrement de la TOSAP même en présence d'ouvrages publics réalisés via concession, garantissant des revenus certains et une clarté d'application.
• Principe de « Subjectivité » de la Taxe : Le principe selon lequel la taxe pèse sur celui qui concrètement réalise le fait générateur de l'impôt, c'est-à-dire l'occupation, est réaffirmé, indépendamment de la finalité publique ultime de l'ouvrage.

Conclusions

L'Ordonnance n° 16864 de 2025 de la Cour de Cassation représente un point d'ancrage dans l'interprétation des exonérations TOSAP pour les concessionnaires d'ouvrages publics. Elle confirme que la titularité de l'occupation est le critère déterminant pour l'application de l'exonération, excluant que les concessionnaires puissent bénéficier d'un régime fiscal avantageux réservé aux entités publiques. Cette clarté est fondamentale pour tous les opérateurs du secteur, tant publics que privés, et contribue à une plus grande sécurité du droit fiscal dans un domaine aussi sensible que celui des infrastructures et des services publics. C'est un avertissement à évaluer attentivement les charges fiscales dès les phases de conception et de négociation des contrats de concession.